Chương 4: Những khái niệm cơ bản của Kiểm toán

Gian Lận Và Sai Sót Trong Kiểm Toán

Gian lận

Gian lận là hành vi cố ý lừa dối, giấu diếm, xuyên tạc sự thật với mục đích tư lợi.

Trong lĩnh vực tài chính kế toán, gian lận là hành vi cố ý do một hay nhiều người trong Ban quản trị, Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện bằng các hành vi gian dối để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp.

Hình thức/ Biểu hiện:

• Lập BCTC gian lận: Làm giả mạo chứng từ, sổ sách kế toán; cố tình bỏ sót các nghiệp vụ kinh tế phát sinh; chủ động áp dụng sai chế độ kế toán tài chính,…
• Biển thủ tài sản: Biển thủ các khoản phải thu; lấy cắp tài sản vật chất hoặc tài sản trí tuệ, dùng tài sản của đơn vị để đem lại lợi ích cá nhân; tạo khách hàng ảo để đơn vị thanh toán tiền hàng hoặc dịch vụ mà đơn vị không nhận được,..

Nguyên nhân dẫn đến hành vi gian lận:

• Động cơ hoặc áp lực thực hiện hành vi gian lận
• Cơ hội thuận lợi thực hiện hành vi gian lận
• Thiếu tính liêm khiết (hoặc khả năng có thể biện minh cho hành vi gian lận)

Sai sót

Sai sót là lỗi không cố ý, là sự nhầm lẫn, bỏ sót hoặc do yếu kém về năng lực nên gây ra sai phạm.

Hình thức sai sót:

• Lỗi về tính toán số hoặc ghi chép sai
• Bỏ sót hoặc hiểu sai, làm sai các khoản mục, nghiệp vụ
• Áp dụng sai nguyên tắc, chế độ kế toán do thiếu năng lực

Nguyên nhân:

• Trình độ chuyên môn hạn chế
• Lề lối làm việc cẩu thả, thiếu thận trọng
• Sức ép công việc, thời gian

Tình huống làm tăng rủi ro gian lận hoặc sai sót

• Khó khăn liên quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp
• Vấn đề liên quan đến tính chính trực/năng lực của BGĐ
• Sức ép bất thường trong đơn vị hoặc từ bên ngoài vào đơn vị
• Các nghiệp vụ, sự kiện không bình thường

Trách nhiệm của kiểm toán viên về các sai phạm

Theo VSA số 240/2012, trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính được quy định cụ thể: “Khi thực hiện kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, kiểm toán viên chịu trách nhiệm đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không”

Kiểm Soát Nội Bộ

Kiểm soát nội bộ là một quá trình bị chi phối bởi Hội đồng quản trị, nhà quản lý và các nhân viên của đơn vị, nó được thiết lập để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm đạt được các mục tiêu về hoạt động, báo cáo và tuân thủ.

Mỗi đơn vị phải đặt ra mục tiêu chung và mục tiêu cụ thể cho từng hoạt động, từng bộ phận trong đơn vị. Báo cáo COSO xác định 3 nhóm mục tiêu:

• Mục tiêu về hoạt động: Sự hữu hiệu và hiệu quả của việc sử dụng nguồn lực
• Mục tiêu về báo cáo: Tính trung thực và đáng tin cậy của BCTC và phi tài chính mà đơn vị cung cấp cho cả bên trong và bên ngoài
• Mục tiêu về tuân thủ: Việc tuân thủ pháp luật và các quy định

Các yếu tố của Kiểm soát nội bộ:

• Môi trường kiểm soát
• Đánh giá rủi ro
• Các hoạt động kiểm soát
• Thông tin và truyền thông
• Giám sát

Môi trường kiểm soát

Phản ánh sắc thái của một đơn vị, ảnh hưởng đến ý thức kiểm soát của mọi thành viên trong đơn vị và là nền tảng đối với các thành phần khác của KSNB. Môi trường kiểm soát bao gồm thái độ, nhận thức và hoạt động của Ban quản lý về KSNB và tầm quan trọng của KSNB

• Cam kết về tính chính trực và các giá trị đạo đức
• Sự giám sát độc lập của HĐQT
• Cơ cẩu tổ chức phù hợp
• Cam kết sử dụng nhân lực
• Trách nhiệm giải trình của từng cá nhân

Đánh giá rủi ro

Nhận diện rủi ro liên quan đến mục tiêu

Phân tích rủi ro: xem xét khả năng, tần suất xảy ra rủi ro và mức độ ảnh hưởng có thể có của rủi ro đến việc đạt được mục tiêu của đơn vị

• Chấp nhận rủi ro
• Né tránh rủi ro
• Giảm thiểu rủi ro
• Chia sẻ rủi ro

Các hoạt động kiểm soát

Các hoạt động kiểm soát bao gồm cả các thủ tục và chính sách do ban quản lý thiết lập để đảm bảo rằng các hướng dẫn được thực hiện

• Phân tách nhiệm vụ
• Phê chuẩn các nghiệp vụ
• Xử lý thông tin
• Kiểm soát vật chất
• Kiểm soát độc lập việc thực hiện nghiệp vụ

Thông tin và truyền thông

Thông tin là những tin tức mà mỗi cá nhân, bộ phận trong đơn vị cần có để thực thi trách nghiệm kiểm soát. Các nhà quản lý sẽ phải thu thập, tạo lập và sử dụng các thông tin thích hợp, có chất lượng từ các nguồn bên trong và bên ngoài đơn vị.

Truyền thông sẽ giúp truyền tải thông tin đến tất cả các thành viên, các bộ phận trong đơn vị, cũng như cho các đối tượng bên ngoài và nhận thông tin từ bên ngoài vào đơn vị.

Giám sát

Là quá trình được thực hiện thường xuyên hoặc đinh kỳ nhằm đánh giá tính hiệu quả trong việc thực hiện KSNB. Giám sát liên quan đến việc đánh giá thiết kế và vận hành kiểm soát và sửa chữa nếu cần thiết

Trong các đơn vị, đặc biệt đơn vị có quy mô lớn, kiểm toán nội bộ được coi là bộ phận thiết yếu chịu trách nhiệm giám sát kiểm soát nội bộ.

Trọng Yếu Và Rủi Ro Kiểm Toán

Trọng yếu

Là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong báo cáo tài chính. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tài chính.

Về mặt lượng:

Mức trọng yếu: Là một mức giá trị do KTV xác định tùy thuộc và tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải là nội dung của thông tin cần phải có.

Mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC: Là giá trị tối đa của toàn bộ sai sót trên BCTC hoặc thông tin tài chính được kiểm toán mà KTV cho rằng từ mức đó trở xuống BCTC có thể bị sai nhưng chưa ảnh hưởng đến quyết định của các đối tượng sử dụng thông tin.

Quy mô tương đối

Mức trọng yếu = Tiêu chí (hoặc Con số gốc) × Tỷ lệ %

• Việc lựa chọn tiêu chí phụ thuộc vào xét đoán chuyên môn của KTV, dựa trên các yếu tố sau: Các khoản mục trên BCTC mà đối tượng sử dụng thông tin thường quan tâm; Đặc điểm hoạt động, ngành nghề, lĩnh vực, mục tieu hoạt động của doanh nghiệp,…
• Tiêu chí có thể là: Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế; Tổng doanh thu; Tổng chi phí; Tổng tài sản;…
• Tỷ lệ %: phụ thuộc vào đánh giá của KTV, trên cơ sở xem xét các thông tin: Đặc điểm, môi trường kinh doanh, quy mô, tính chất phức tạp hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp,…

Lưu ý:

➤ Ảnh hưởng lũy kế của các sai sót không trọng yếu đơn lẻ có thể làm cho báo cáo tài chính còn chứa đựng các sai sót trọng yếu.

➤ Những sai sót có thể không được phát hiện.

Mức trọng yếu thực hiện: Là một mức giá trị hoặc các mức giá trị do KTV xác định nhằm giảm khả năng các ảnh hưởng tổng hợp của các sai sót không được điều chỉnh và không được phát hiện vượt quá mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC xuống một mức độ thấp hợp lý.

Về mặt tính chất:

KTV cần sử dụng khả năng xét đoán nghề nghiệp của mình để đưa ra kết luận về tính trọng yếu của đối tượng kiểm toán bằng cách xem xét bản chất và mức độ ảnh hưởng của các khoản mục, các nghiệp vụ đến kết luận kiểm toán, và với việc ra quyết định của người sử dụng thông tin đã được kiểm toán.

Rủi ro kiểm toán (Audit Risk – AR)

Rủi ro kiểm toán là rủi ro do kiểm toán viên đưa ra ý kiến kiểm toán không phù hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn chứa đựng sai sót trọng yếu.

Rủi to kiểm toán luôn luôn có thể tồn tại, ngay cả khi cuộc kiểm toán được lập kế hoạch chu đáo và thực hiện một cách thận trọng.

Không có một chuẩn mực chính thức nào về mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận, ngoại trừ rủi ro kiểm toán phải ở mức thấp cho phép.

Rủi ro kiểm toán và chi phí kiểm toán (bằng chứng kiểm toán) có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với nhau.

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam 200 –   do đối tượng kiểm toán là những thông tin được kiểm toán qua nhiều giai đoạn nên rủi ro kiểm toán cấu thành bởi:

Rủi ro có sai phạm trọng yếu

Rủi ro có sai phạm trọng yếu: Là rủi ro khi BCTC chứa đựng những sai phạm trọng yếu trước khi kiểm toán

• Cấp độ tổng thể BCTC
• Cấp độ cơ sở dẫn liệu của các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh:
  • Rủi ro tiềm tàng (Inherent Risk – IR) là rủi ro tiềm ẩn, vốn có, do khả năng cơ sở dẫn liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh có thể chứa đựng sai sót trọng yếu, khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, trước khi xem xét đến bất kỳ kiểm soát nào có liên quan.
    • Rủi ro tiềm tàng là khả năng có thể có những sai lệch trọng yếu trong BCTC bắt nguồn từ hoạt động hay môi trường kinh doanh, hoặc do bản chất của khoản mục hay nghiệp vụ, trước khi xem xét đến tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ.
    • Kiểm toán viên không tạo ra và cũng không kiểm soát rủi ro tiềm tàng, họ chỉ có thể đánh giá chúng.

• • Rủi ro kiểm soát (Control Risk – CR) là khả năng có sai sót nghiêm trọng hoặc những điểm bất thường mà kiểm soát nội bộ không phát hiện, hoặc không ngăn chặn được.
    • Kiểm toán viên không tạo ra rủi ro kiểm soát mà chỉ có thể đánh giá được rủi ro kiểm soát thông qua việc đánh giá tính hiệu lực của kiêm soát nội bộ.
  • Rủi ro phát hiện (Detection Risk – DR) là khả năng khi đã áp dụng những thủ tục kiểm toán nhưng kiểm toán viên vẫn không phát hiện được các sai lệch trọng yếu của BCTC.
    • Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải có trách nhiệm thực hiện các thủ tục thu thập các bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý và kiểm soát đối với rủi ro phát hiện.

Mô hình rủi ro kiểm toán

AR = IR × CR × DR hoặc DR = AR/(IR × CR)

• KTV không thể đặt niềm tin tuyệt đối vào KSNB và cho CR = 0
• KTV không thể giả sử rằng IR = 0
• KTV không thể được xem là đã thận trọng nghề nghiệp thích đáng nếu như DR ở mức quá cao.

Cở Sở Dẫn Liệu, Mục Tiêu Kiểm Toán

Cơ sở dẫn liệu

Là các khẳng định của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán một cách trực tiếp hoặc dưới hình thức khác về các khoản mục thông tin trình bày trên báo cáo tài chính và được kiểm toán viên sử dụng để xem xét các loại sai phạm có thể xảy ra.

Các loại cơ sở dẫn liệu

Cơ sở dẫn liệu trong quan hệ với Kiểm toán hoạt động hoặc khi thu thập bằng chứng theo phương pháp tuân thủ có các cơ sở dẫn liệu sau đây:

• Sự hiện diện: xem xét sự tồn tại (thiết kế) của các hoạt động kiểm soát
• Tính liên tục: Các hoạt động kiểm soát có hoạt động liên tục trong kỳ của báo cáo tài chính đã lập.
• Tính hữu hiệu: hoạt động kiểm soát đang hoạt động có hiệu lực

Cơ sở dẫn liệu trong quan hệ với Kiểm toán tài chính hoặc khi thu thập bằng chứng kiểm toán theo phương pháp cơ bản, các cơ sở dẫn liệu bao gồm (VSA 315):

(a) Các cơ sở dẫn liệu đối với các nhóm giao dịch và sự kiện trong kỳ được kiểm toán

• Tính hiện hữu: các giao dịch và các sự kiện được ghi nhận đã xảy ra và liên quan đến đơn vị;
• Tính đầy đủ: tất cả các giao dịch và sự kiện cần ghi nhận đã được ghi nhận;
• Tính chính xác: số liệu và dữ liệu liên quan đến các giao dịch và sự kiện đã ghi nhận được phản ánh một cách phù hợp;
• Đúng kỳ: các giao dịch và sự kiện được ghi nhận đúng kỳ kế toán;
• Phân loại: các giao dịch và sự kiện được ghi nhận vào đúng tài khoản

(b) Các cơ sở dẫn liệu đối với số dư tài khoản vào cuối kỳ

• Sự tồn tại: tài sản, nợ phải trả và nguồn vốn chủ sở hữu thực sự tồn tại;
• Quyền và nghĩa vụ: đơn vị nắm giữ các quyền liên quan đến tài sản thuộc sở hữu của đơn vị và đơn vị có nghĩa vụ với các khoản nợ phải trả;
• Tính đầy đủ: tất cả các tài sản, nợ phải trả và nguồn vốn chủ sở hữu cần ghi nhận đã được ghi nhận đầy đủ;
• Tính chính xác: số liệu và dữ liệu liên quan đến các giao dịch và sự kiện đã ghi nhận được phản ánh một cách phù hợp;
• Đánh giá và phân bổ: tài sản, nợ phải trả và nguồn vốn chủ sở hữu được thể hiện trên báo cáo tài chính theo giá trị phù hợp và những điều chỉnh liên quan đến đánh giá hoặc phân bổ đã được ghi nhận phù hợp.

(c) Các cơ sở dẫn liệu đối với các trình bày và thuyết minh

• Tính phân loại 
• Trình bày

Mục tiêu kiểm toán

Mục đích của kiểm toán báo cáo tài chính là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng đối với báo cáo tài chính, thông qua việc kiểm toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập, trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không

Đối với kiểm toán hoạt động: mục tiêu kiểm toán hướng đến

• Tính hiệu quả (Efficiency)
• Tính hiệu năng (Effectiveness)
• Tính kinh tế (Tiết kiệm-Economy)

Bằng Chứng Kiểm Toán, Hồ Sơ Kiểm Toán

Bằng chứng kiểm toán

Bằng chứng kiểm toán là tất cả các thông tin, các tài liệu mà KTV thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên những thông tin này, KTV hình thành nên ý kiến của mình.

Tiêu chuẩn của bằng chứng kiểm toán

Kiểm toán viên phải thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp với từng hoàn cảnh nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp

Tính thích hợp: tiêu chuẩn thể hiện chất lượng của bằng chứng kiểm toán, bao gồm sự phù hợp và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán trong việc giúp kiểm toán viên đưa ra các kết luận làm cơ sở hình thành ý kiến kiểm toán

Tính đầy đủ của BCKT: tính đầy đủ là khái niệm để chỉ số lượng cần thiết của bằng chứng kiểm toán cho việc đưa ra kết luận kiểm toán

Hồ sơ kiểm toán

• Là tập hợp các tài liệu kiểm toán do kiểm toán viên thu thập, phân loại, sử dụng và lưu trữ theo một trật tự nhất định làm bằng chứng cho một cuộc kiểm toán cụ thể.
• Tài liệu trong hồ sơ kiểm toán được thể hiện trên giấy, trên phim ảnh, trên phương tiện tin học hay bất kỳ phương tiện lưu trữ nào khác theo quy định của pháp luật hiện hành.

Phân loại hồ sơ kiểm toán

• Hồ sơ kiểm toán chung: Là hồ sơ kiểm toán chứa đựng các thông tin chung về khách hàng liên quan tới hai hay nhiều cuộc kiểm toán trong nhiều năm tài chính của một khách hàng
• Hồ sơ kiểm toán năm: Là hồ sơ kiểm toán chứa đựng các thông tin về khách hàng chỉ liên quan tới cuộc kiểm toán một năm tài chính

Xét Đoán Và Hoài Nghi Nghề Nghiệp

Hoài nghi nghề nghiệp

Thái độ hoài nghi nghề nghiệp (professional skepticism):

Là thái độ luôn nghi vấn, cảnh giác đối với những tình huống cụ thể có thể là dấu hiệu của sai sót do nhầm lẫn hay do gian lận, và đánh giá cẩn trọng đối với các bằng chứng kiểm toán.

Hoài nghi nghề nghiệp là thái độ cảnh giác đối với các vấn đề:

• Các bằng chứng kiểm toán mâu thuẫn với nhau;
• Thông tin dẫn đến việc nghi ngờ về độ tin cậy của các tài liệu và kết quả phỏng vấn đã được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán;
• Các sự kiện có thể là dấu hiệu của gian lận;
• Các tình huống đặt ra yêu cầu phải thực hiện thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài những thủ tục mà chuẩn mực kiểm toán yêu cầu.

Xét đoán chuyên môn (Professional Judgment)

Là sự vận dụng các kỹ năng, kiến thức và kinh nghiệm phù hợp về tài chính, kế toán, kiểm toán, chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp để đưa ra quyết định về các hành động phù hợp trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán

-> Kiểm toán viên phải thực hiện các xét đoán chuyên môn trong suốt quá trình lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán.

Xét đoán chuyên môn rất cần thiết trong việc đưa ra các quyết định về:

• Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán;
• Đánh giá tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập và sự cần thiết phải thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán để đạt được mục tiêu của các chuẩn mực kiểm toán và mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên;
• Đưa ra kết luận dựa trên các bằng chứng kiểm toán đã thu thập, ví dụ, khi đánh giá tính hợp lý của các ước tính kế toán mà Ban Giám đốc sử dụng khi lập báo cáo tài chính

Báo Cáo Kiểm Toán

Báo cáo kiểm toán thể hiện ý kiến chính thức của KTV về đối tượng kiểm toán dựa trên các bằng chứng kiểm toán đã thu thập và đánh giá.

Yêu cầu về báo cáo kiểm toán: đảm bảo cả về nội dung và tính pháp lý

• Về nội dung: báo cáo kiểm toán phải phù hợp (phù hợp với mục tiêu, bằng chứng kiểm toán đã thu thập) và đầy đủ (phải bao gồm yêu cầu, phạm vi, nội dung kiểm toán)
• Về pháp lý: Đảm bảo các bằng chứng thu thập làm cơ sở đưa ra ý kiến phải đầy đủ và thích hợp, các cơ sở kiểm toán đáp ứng yêu cầu chuẩn mực và pháp luật. Các ý kiến kiểm toán phải rõ ràng và chuẩn xác về từ ngữ và văn phong.

Kiểm Soát Chất Lượng

Chất lượng hoạt động kiểm toán là mức độ thỏa mãn của các đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán về tính khách quan và độ tin cậy vào ý kiến kiểm toán của kiểm toán viên; đồng thời thỏa mãn mong muốn của đơn vị được kiểm toán về những ý kiến đóng góp của kiểm toán viên nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh, trong thời gian định trước với giá phí hợp lý.

Mục tiêu:

• • Việc kiểm toán được thực hiện phù hợp với các chuẩn mực kiểm toán, quy trình kiểm toán, phương pháp chuyên môn nghiệp vụ kiểm toán và các quy chế, quy định khác trong hoạt động kiểm toán;
  • Các thành viên của đoàn kiểm toán hiểu rõ và nhất quán về kế hoạch kiểm toán, tổ chức thực hiện kiểm toán, lập báo cáo kết quả kiểm toán.
  • Các ý kiến đánh giá, xác nhận, kết luận và kiến nghị kiểm toán có đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp, phù hợp với các chuẩn mực đã được quy định. Tất cả các lỗi, thiếu sót và các vấn đề không bình thường phải được nhận biết, ghi lại bằng văn bản và giải quyết đúng đắn hoặc báo cáo cho người có thẩm quyền cao hơn xem xét, xử lý.

KLE Mentoring Program

Đơn vị đào tạo ACCA, Thi tuyển dụng Kiểm toán, tư vấn tài chính Big4, Nonbig và Tiếng Anh giao tiếp, Ielts.
Với đội ngũ giảng viên là 100% ACCA Members cùng kinh nghiệm thực chiến trong lĩnh vực kế toán – kiểm toán và tài chính, KLE không chỉ mang đến kiến thức nền tảng vững chắc mà còn giúp học viên phát triển kỹ năng ứng dụng thực tế. Không chỉ là chương trình đào tạo truyền thống, KLE tạo ra một môi trường học tập thực tiễn, nơi mối quan hệ giữa người học và giảng viên không dừng lại ở giảng dạy kiến thức mà còn phát triển sâu hơn thành mối quan hệ Mentee – Mentor.